Siti contaminati e contabilità ambientale. Pubblicato su Rifiuti, Bollettino di informazione normativa n. 6/2000

Con l’entrata in vigore del D.M. 25 ottobre 1999, n. 471 agli obblighi generici previsti dall’art. 17 del D.Lgs 22/1997 è subentrato un sistema incentrato su:

- individuazione di appositi standards quale presupposto della contaminazione;

- piena operatività degli obblighi di bonifica e delle connesse sanzioni (civili e penali);

- definizione della procedura per la bonifica da parte dei privati e dell'intervento pubblico;

- effettività della funzione sociale della proprietà in chiave ambientale e di tutela della salute pubblica poiché gli interventi di messa in sicurezza, di bonifica e di ripristino ambientale costituiscono onere reale sulle aree inquinate, cioè un peso che grava su di esse a prescindere dalla colpevolezza del proprietario.

Va precisato che la dottrina è da subito stata concorde nel ritenere la nuova disciplina priva di efficacia retroattiva e, quindi, limitata ai fatti di contaminazione verificatisi dopo l'entrata in vigore del decreto ministeriale (appunto il D.M. 25 ottobre 1999, n. 471) che avrebbe dovuto definire i limiti superati i quali sarebbero scattati gli obblighi di bonifica[1].

Pertanto per i fatti di contaminazione verificatisi dopo l'entrata in vigore del D.M. n. 471/1999 occorrerà verificare se il proprietario sia responsabile degli stessi. In questa ipotesi è obbligato alla bonifica e, se non provvede, risponde, in caso di intervento del Comune, con tutto il suo patrimonio (scatterà inoltre il meccanismo onere reale-privilegio speciale immobiliare).

Diversa è la posizione del proprietario incolpevole, il quale, benché non obbligato alla bonifica (in quanto non ha cagionato neppure in maniera accidentale, il superamento dei valori stessi), resta comunque pregiudicato nell'ipotesi in cui il responsabile della contaminazione non provveda alla bonifica. Resta infatti fermo l'obbligo del Comune di provvedere alle operazioni necessarie, sia pure con riserva di procedere all'esecuzione in danno dei soggetti obbligati ed al recupero delle somme anticipate, ed il proprietario incolpevole subirà comunque il meccanismo onere reale-privilegio speciale immobiliare[2].

Problematiche parzialmente diverse si pongono nella fase transitoria, con riferimento alla posizione del proprietario di un sito in cui i livelli di contaminazione siano superiori a quelli previsti dal provvedimento, in conseguenza di eventi anteriori all'entrata in vigore del D.M. 25 ottobre 1999, n. 471.

L'art. 9 del D.M. 471, nel dare contenuto al principio contenuto nel comma 13-bis dell'art. 17 D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22 (aggiunto dall'art. 2 del D.Lgs. 8 novembre 1997, n. 389), per il quale "le procedure per gli interventi di messa in sicurezza, di bonifica e di ripristino ambientale disciplinate dal presente articolo possono essere comunque utilizzate ad iniziativa degli interessati", presenta infatti elementi di ambiguità ed incertezza.

Se da una parte viene chiarito che soggetto interessato alla bonifica è "il proprietario di un sito o altro soggetto che, al di fuori dei casi di cui agli articoli 7 e 8, intenda attivare di propria iniziativa le procedure per gli interventi di messa in sicurezza d’emergenza, di bonifica e di ripristino ambientale"[3] e si individua la procedura che deve essere seguita in questi casi, non del tutto lineare sembra essere la disciplina transitoria degli obblighi di bonifica dettata dai commi 3 e 6 dell'art. 9.

Il primo prevede che: " Qualora il proprietario o altro soggetto interessato proceda ai sensi dei commi 1 e 2 entro sei mesi dalla data di entrata in vigore del presente decreto, la decorrenza dell’obbligo di bonifica verrà definita dalla regione territorialmente competente in base alla pericolosità del sito determinata con i criteri di cui all’articolo 14, comma 3, nell’ambito del Piano regionale o di suoi eventuali stralci, salva in ogni caso la facoltà dell’interessato di procedere agli interventi di bonifica e ripristino ambientale prima del suddetto termine".

Il comma 6 precisa: "La disposizione di cui al comma 3 non si applica alle situazioni di inquinamento o di pericolo concreto ed attuale di inquinamento determinate da eventi, anche accidentali, verificatisi in data successiva all’entrata in vigore del presente regolamento". Ragionando a contrario si deve allora ritenere che il comma 3 si applichi a situazioni di inquinamento o di pericolo concreto ed attuale di inquinamento determinate da eventi, anche accidentali, verificatisi in data anteriore all’entrata in vigore del D.M. 25 ottobre 1999, n. 471.

Desta quindi perplessità la formula usata dal comma 3 il quale parla di decorrenza dell’obbligo di bonifica, con riferimento ad uno stato di contaminazione del sito che, in realtà, è fondato su parametri introdotti da un provvedimento successivo al verificarsi dell'evento.

Occorre allora da chiedersi come mai venga definito obbligatorio un comportamento che, applicando a rigore i principi in tema di irretroattività della legge, tale non dovrebbe essere (la bonifica si dovrebbe ritenere doverosa solo per i fatti verificatisi dopo l'entrata in vigore del D.M. n. 471[4]). Inoltre il proprietario del sito che non sia responsabile dell'evento di contaminazione, non è comunque tenuto alla bonifica, pur rimanendo la sua posizione pregiudicata quanto al recupero delle spese anticipate dal Comune, a seguito dell'operatività del meccanismo di cui ai commi 10 ed 11 dell'art. 17 D.Lgs. 5 febbraio 1997, n. 22.

Le risposte possibili sono due.

In una prima opzione si potrebbe sostenere che il proprietario di un sito in cui si manifestino situazioni di inquinamento o di pericolo concreto ed attuale di inquinamento determinate da eventi, anche accidentali, verificatisi in data anteriore all’entrata in vigore del D.M. 25 ottobre 1999, n. 471, ha facoltà di procedere alla bonifica ma, una volta effettuata la comunicazione di cui al comma 1 dell'art. 9 cit., ha l'obbligo di ultimare il procedimento avviato d'iniziativa.

In una diversa angolazione si potrebbe invece ritenere che il legislatore abbia implicitamente affermato il principio per cui il proprietario dell'area non obbligato alla bonifica ( o perché non vi è tenuto, trattandosi di evento anteriore all'efficacia degli standards, o, con riferimento a fatti successivi, perché del tutto incolpevole), il quale rimanga inerte di fronte a situazioni di contaminazione, omettendo di prendere provvedimenti di messa in sicurezza e di bonifica, contribuisce comunque a cagionare, per effetto del permanere e del diffondersi della contaminazione, il pericolo concreto ed attuale di superamento dei limiti se non addirittura il superamento di questi[5].

È chiaro che una risposta affermativa introdurrebbe profili di estremo rigore nella gestione ed amministrazione degli immobili. Il proprietario, infatti, non avrebbe solo la convenienza ad attivare il meccanismo di bonifica ( al fine di evitare il meccanismo dell'onere reale e del privilegio speciale immobiliare), ma sarebbe destinatario di un vero e proprio dovere di vigilanza sulla salubrità del fondo. Nei suoi confronti scatterebbe non soltanto la responsabilità civilistica per l'omessa bonifica, ma anche quella penale di cui all'art. 51 bis del D.Lgs 22/1997.

A tali perplessità occorre rispondere in due modi.

Sotto il profilo pratico è opportuno procedere immediatamente a far verificare se gli standards introdotti dal D.M. 471 siano stati superati. Tale autocontrollo consentirà un duplice risultato.

Da un lato può introdurre certezza e trasparenza in vista di eventuali trattative commerciali dirette alla alienazione del sito o alla sua cessione in uso a terzi. In secondo luogo consentirà di escludere, sul versante dei controlli (ricordiamo che l'art. 8 del nuovo decreto disciplina l'ipotesi in cui soggetti ed organi pubblici - senza alcuna distinzione- accertino nell'esercizio delle proprie funzioni istituzionali una situazione di inquinamento o di pericolo di inquinamento), la penale responsabilità nell'ipotesi in cui, a seguito di un'attività di verifica, si effettuino prelievi dal fondo inquinato e dalle successive analisi risulti il superamento dei parametri di cui all'allegato 1) del D.M. 471. In tal caso, infatti, è onere del proprietario provare la mancanza di colpevolezza, ovvero che il fatto da cui ha preso origine l'inquinamento si è verificato in epoca anteriore all'entrata in vigore del decreto, poiché per l'organo accertatore ( il quale può intervenire sia a sorpresa che su delega dell'Autorità giudiziaria) è sufficiente provare che, in quel determinato momento storico, successivo all'entrata in vigore del D.M. 471, gli standards da questo previsti sono stati superati.

Al di là dei suggerimenti pratici, resta certamente il dubbio sulla effettiva portata del concetto di pericolo di inquinamento, atteso che il D.M. 25 ottobre 1999, n. 471 non individua dei parametri certi superati i quali si determina una situazione di pericolo. Questa, in sostanza, continua ad essere rappresentata in modo vago e generico come mera probabilità che i valori di concentrazione limite di cui all'allegato 1) possano essere superati. Nessun riferimento concreto viene fatto per individuare il momento in cui si determina uno stato di pericolo tale da rendere obbligatorio il procedimento di bonifica, tanto che verrebbe da chiedersi se la fattispecie penale non pecchi di indeterminatezza e genericità.

Operata questa ricognizione di carattere generale, è opportuno affrontare il problema della corretta rappresentazione nel bilancio delle varie situazioni connesse alla contaminazione del sito.

È noto come i rischi ambientali influenzano ed influenzeranno sempre di più la situazione economica-finanziaria delle imprese, per cui si rende necessario formare bilanci che diano conto agli azionisti ed ai terzi del pericolo, presente e/o futuro, nascente da una politica aziendale tesa a mantenere e/o a rimuovere tutte quelle situazioni che possono aver arrecato danni di natura ecologica ai propri cespiti.

Per far sì che le imprese, attraverso la contabilizzazione delle informazioni sull'incidenza dei rischi e degli oneri di natura ambientale, diano un quadro chiaro e veridico sulla situazione dei danni, eventuali e non, è necessario procedere preventivamente ad una attenta valutazione della dimensione del rischio ecologico e degli oneri ad esso connessi.

Tale corretta rappresentazione è per giunta doverosa, poiché omissioni o falsità sono sanzionate penalmente.

L'art. 2621 c.c. (False comunicazioni ed illegale ripartizioni di utili o di acconti sui dividendi) prevede infatti che, " salvo che il fatto costituisca reato più grave, sono puniti con la reclusione da uno a cinque anni e con la multa da lire due milioni a venti milioni, i promotori, i soci fondatori, gli amministratori, i direttori generali, i sindaci e i liquidatori, i quali nelle relazioni, nei bilanci o in altre comunicazioni sociali, fraudolentemente espongono fatti non rispondenti al vero sulla costituzione o sulle condizioni economiche della società o nascondono in tutto o in parte fatti concernenti le condizioni medesime". Va però precisato che l'erronea valutazione delle attività e passività della società è insufficiente a concretare il reato di false comunicazioni sociali, il cui elemento soggettivo richiede l'intenzione di porre in essere una situazione ingannevole. Ed infatti il legislatore, con la norma di cui all'art. 2621, n. 1, cod. civ., ha inteso assicurare il leale esercizio dell'attività economica, la quale può venire lesa portando, con qualsiasi mezzo, a conoscenza dei soci, dei creditori presenti e futuri e, in genere, dei terzi interessati, fatti non corrispondenti alla reale gestione della società. Occorre in altri termini che la falsa rappresentazione sia posta in essere con il proposito di trarre in inganno e, nel contempo, di conseguire un ingiusto vantaggio, anche se non è necessario né una volontà di recare danno ad altri, né l'effettivo conseguimento del vantaggio.

[Cass. pen., Sez. V, sent. n. 2493 del 22-03-1983 (cc. del 17-12-1982), Bianchi (rv 158017)].

Il principio della irrilevanza penale delle erronee rappresentazioni contabili eseguite in buona fede, trova ora conferma nell'art. 7 del D.Lgs 10 marzo 2000, n. 74 (Nuova disciplina dei reati in materia di imposte sui redditi e sul valore aggiunto, a norma dell'art. 9 della legge 25 giugno 1999, n. 205, in Gazz. Uff. 31 marzo 2000, n. 76), per il quale non sussistono i reati di dichiarazione fraudolenta mediante altri artifici e di dichiarazione infedele ( rispettivamente previsti dagli artt. 3 e 4 del nuovo provvedimento) in presenza di rilevazioni nelle scritture contabili e nel bilancio eseguite in violazione dei criteri di determinazione dell'esercizio di competenza ma sulla base di metodi costanti di impostazione contabile, nonché di rilevazioni e valutazioni estimative rispetto alle quali i criteri concretamente applicati sono stati comunque indicati nel bilancio. Applicando tale norma alla materia della bonifica dei siti deve dirsi che, qualora si intenda procedere ad annotazioni contabili particolari, occorrerà comunque darne conto nel bilancio in modo che il processo seguito sia pienamente individuabile e riconoscibile.

In ogni caso le vicende connesse alla bonifica, al pari di tutte quelle che incidono sulla situazione economica della società, devono essere rappresentate in base ai criteri di chiarezza e precisione che vanno posti in correlazione con il principio di verità, in quanto strumentali all'esigenza che il bilancio medesimo assolva alla funzione di informare compiutamente sulla reale situazione economica e patrimoniale della società, a tutela dei soci e dei terzi, e vanno altresì coordinati con il l'obbligo di analiticità dell'esposizione delle poste attive e passive. Obblighi, questi, da rispettare anche per evitare vizi di nullità del bilancio, a prescindere dalla rilevanza penale dell'illecito. Va infatti ricordato che in una recente decisione a Sezioni Unite la Cassazione civile (sent. n. 27 del 21/02/2000, ric. Lombarda Petroli SpA, res. Bontadini ed altro), ha affermato che: " Il bilancio d'esercizio di una società di capitali, che violi i precetti di chiarezza e precisione dettati dall'articolo 2423, comma secondo cod. civ. (anche nel testo anteriore alle modificazioni apportate dal D.Lgs. n. 127 del 9 aprile 1991), è illecito, ed è quindi nulla la deliberazione assembleare con cui esso sia stato approvato, non soltanto quando la violazione della normativa in materia determini una divaricazione tra il risultato effettivo dell'esercizio (o il dato destinato alla rappresentazione complessiva del valore patrimoniale della società) e quello del quale il bilancio dà invece contezza, ma anche in tutti i casi in cui dal bilancio stesso e dai relativi allegati non sia possibile desumere l'intera gamma delle informazioni che la legge vuole siano fornite per ciascuna delle singole poste iscritte".

In applicazione di tali principi va precisato che, qualora effetto della contaminazione il danno ambientale provocato a carico dell'area non sia eliminabile con la bonifica (ad esempio   in tutti i casi in cui occorre procedere ad interventi di messa in sicurezza permanente) ed incida in modo permanente ed irreversibile, fino a provocare una diminuzione sostanziale del valore effettivo del cespite, si rende necessario, conformemente a quanto previsto dall'art. 2426 punto 3, c.c. apportare rettifiche, in diminuzione, del valore dell'area; tuttavia il valore da iscrivere non deve scendere al di sotto del valore reale del cespite.

Diversamente occorre operare nel caso in cui il danno sia reversibile, cioè si possa eliminare per effetto dell'intervento di bonifica. Possono quindi farsi le seguenti ipotesi.

1) L'intervento di bonifica deve essere ancora attuato

In tal caso se il responsabile è persona diversa dal proprietario del fondo e si è già attivato per realizzare la bonifica nessuna annotazione deve essere fatta, salvo poi a verificare se, all'esito dell'intervento residui un danno irreversibile al terreno. A quel punto si dovranno apportare rettifiche, in diminuzione, del valore dell'area.

Qualora invece l'impresa sia responsabile della contaminazione e, quindi, obbligata alla bonifica, o comunque, sia interessata alla stessa tanto da aver attivato il meccanismo previsto dall'art. 17, comma 2 D.Lgs 22/1997 si potrebbe rendere applicabile il documento n° 19 della Commissione per la statuizione dei principi contabili, il quale, prevede al punto C.V.g : nel caso in cui un impresa per effetto di proprie attività causi danni all'ambiente ed al territorio ed in tal senso debba sostenere oneri per il disinquinamento od il ripristino, deve accantonare tali oneri in un apposito fondo del passivo dello stato patrimoniale denominato Fondo recupero ambientale. Tale soluzione è opportuna anche per quanti siano proprietari di aree contaminate da eventi verificatisi prima dell'entrata in vigore del D.M. 471/1999 i quali non abbiano optato per il meccanismo di cui all'art. 9 del decreto. In questo caso, per le ragioni anzidette, non è da escludere che, con il passare del tempo la situazione di contaminazione si aggravi fino ad integrare una vera e propria situazione (attuale) di pericolo di contaminazione (od aggravamento di essere, tale da rendere obbligatorio l'intervento in precedenza meramente facoltativo.

La creazione di tale fondo, però, presuppone una stima attendibile, anche se approssimativa, delle spese da sostenere per la futura bonifica.

In ogni caso gli oneri per futuri interventi di bonifica delle aree, andrebbero rilevati tra i conti d'ordine; l'impresa proprietaria dell'area sarà tenuta ad illustrare nella Nota Integrativa ai sensi dell'art. 2427 numero 9 c.c. gli impegni derivanti da garanzie su beni sociali non risultanti dallo Stato Patrimoniale.

2) L'intervento di bonifica è già stato attuato.

Si è in presenza di "costi ecologici" (o spese ecologiche), definiti dal "Document of the accounting advisor forum" come quelli che derivano da misure prese da un impresa, o da altri che agiscono in suo conto, allo scopo di tutelare risorse rinnovabili e non, e di impedire, ridurre o porre rimedio ai danni che l'impresa, nel corso della sua attività, ha arrecato o potrebbe arrecare all'ambiente circostante. Questi costi contengono sicuramente quelli, resi obbligatori al superamento di determinati limiti, previsti dal D.M. 25.10.99 n° 471. Quindi, tutti gli interventi di messa in sicurezza, di bonifica e di ripristino ambientale delle aree inquinate, effettuati obbligatoriamente o volontariamente dall'impresa, sono da qualificare, in prima analisi, come veri e propri costi, assimilabili ai costi di manutenzione o riparazione ordinaria, da imputare al conto economico.

Se in luogo del responsabile o del proprietario sia poi intervenuto il Comune, in applicazione dei commi 10 ed 11 dell'art. 17, D.Lgs 22/1997, le spese sostenute dall'Ente in sostituzione delle imprese, essendo garantite da privilegio speciale immobiliare, potrebbero essere appostate in bilancio tra i debiti con garanzia reale su immobili.

Va infine precisato che le multe e le sanzioni (penali o amministrative) ricevute per infrazione alla normativa ambientale sono state escluse dalla definizione di costi ecologici dal "Document of the accounting advisor forum", per cui vanno iscritte nella voce B.14 del conto economico tra gli oneri diversi di gestione. Tra i conti d'ordine, quali impegni non risultanti dallo Stato patrimoniale potrebbero trovare collocazione anche le stime per eventuali future sanzioni e/o multe derivanti da danni ambientali provocati alle aree.

 

Pasquale Fimiani